Статья 2. Закона о бухгалтерском учёте. Сфера действия настоящего Федерального закона

1. Действие настоящего Федерального закона распространяется на следующих лиц (далее - экономические субъекты):

1) коммерческие и некоммерческие организации;

2) государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации и территориальными государственными внебюджетными фондами;

3) Центральный банк Российской Федерации;

4) индивидуальных предпринимателей, а также на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, занимающихся частной практикой (далее - лица, занимающиеся частной практикой);

5) находящиеся на территории Российской Федерации филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

2. Настоящий Федеральный закон применяется с учетом положений бюджетного законодательства Российской Федерации при ведении бюджетного учета нефинансовых и финансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении, представлении, рассмотрении и утверждении бюджетной отчетности. Положения настоящего Федерального закона, установленные в отношении организаций бюджетной сферы, распространяются на иные организации в части осуществляемых ими в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации полномочий по ведению бюджетного учета и (или) составлению и представлению бюджетной отчетности.

3. Настоящий Федеральный закон применяется при ведении доверительным управляющим бухгалтерского учета переданного ему в доверительное управление имущества и связанных с ним объектов бухгалтерского учета, а также при ведении, в том числе одним из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц, бухгалтерского учета общего имущества товарищей и связанных с ним объектов бухгалтерского учета.

4. Настоящий Федеральный закон применяется при ведении бухгалтерского учета в процессе выполнения соглашения о разделе продукции, если иное не установлено Федеральным законом от 30 декабря 1995 года N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции".

5. Настоящий Федеральный закон не применяется при создании информации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетности для внутренних целей, отчетности, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, а также отчетности для иных целей, если законодательством Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним правилами составления такой отчетности не предусматривается применение настоящего Федерального закона.

Комментарий к ст. 2 Закона о бухгалтерском учёте

В соответствии с пунктом 1 комментируемой статьи действие Закона N 402-ФЗ распространяется определенных лиц, именуемых экономическими субъектами:

1. коммерческие и некоммерческие организации;
2. государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов;
3. Центральный банк Российской Федерации;
4. индивидуальных предпринимателей, а также на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, занимающихся частной практикой;
5. находящиеся на территории Российской Федерации филиалы, представительства и иные структурные подразделения организаций, созданных в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Тем самым Закон N 402-ФЗ круг лиц, на которых распространяется его действие, по сравнению с Законом N 129-ФЗ, конкретизирует.

Закон N 129-ФЗ на основании пункта 1 статьи 4 распространяет свое действие на все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Во избежание споров по вопросу о сфере действия Закона N 402-ФЗ он вводит более определенные формулировки, говоря не просто об организациях, находящихся на территории Российской Федерации, а о коммерческих и некоммерческих организациях; выделяя отдельную категорию "публичных" экономических субъектов; упоминая в перечне Центральный банк Российской Федерации.

Очевидно, специальное указание на данный экономический субъект обусловлено особой ролью Банка России в банковском регулировании: на основании статей 4 и 57 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" (далее - Закон N 86-ФЗ) именно он устанавливает обязательные правила бухгалтерского учета и отчетности для банковской системы Российской Федерации, в том числе для кредитных организаций и банковских групп (26.03.2007 Банком России утверждено Положение о Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации N 302-П).

Примечательно, что бухгалтерский учет теперь распространяется на экономические субъекты, для которых ранее были установлены налоговое законодательство и бухгалтерский учет в упрощенном виде: так, под сферу действия Закона N 402-ФЗ попадают индивидуальные предприниматели, а также на адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты, нотариусов и иных лиц, занимающихся частной практикой, в отношении которых на основании пункта 2 статьи 4 Закона N 129-ФЗ установлено, что граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном налоговым законодательством Российской Федерации, кроме того, в целях Закона N 129-ФЗ адвокаты, которые осуществляют адвокатскую деятельность в адвокатском кабинете, приравниваются в отношении порядка ведения учета хозяйственных операций к гражданам, осуществляющим предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Так, пунктом 2 статьи 54 НК РФ закреплено, что индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации. Во исполнение данного положения Приказом Минфина РФ N 86н, МНС РФ N БГ-3-04/430 от 13.08.2002 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок N 86н/БГ-3-04/430). Однако при применении Порядка N 86н/БГ-3-04/430 следует учитывать, что он разработан в соответствии с пунктом 2 статьи 54 НК РФ и определяет правила ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями (в соответствии со статьей 11 НК РФ индивидуальными предпринимателями признаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, частные охранники, частные детективы). Следовательно, данный порядок разработан прежде всего для целей налогового учета, однако если он не будет отменен или изменен в связи со вступлением в силу Закона N 402-ФЗ, то индивидуальные предприниматели, а также адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, нотариусы и иные лица, занимающиеся частной практикой, не обязаны будут по-прежнему вести бухгалтерский учет, поскольку освобождение от названной обязанности предусмотрено самим Законом N 402-ФЗ - бухгалтерский учет в соответствии с Законом N 402-ФЗ могут не вести индивидуальный предприниматель, лицо, занимающееся частной практикой, - в случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном указанным законодательством.

На сегодняшний день представляется не совсем ясной такие формулировки Закона N 402-ФЗ: учитывая, что названная категория лиц вправе, но не обязана вести бухгалтерский учет, трудно представить, что она тем не менее станет обременять себя его осуществлением! В связи с этим ожидаем в ближайшем будущем внесения соответствующих изменений и поправок.

В настоящее время освобождение от обязанности ведения бухгалтерского учета предусмотрено также для организаций, перешедших на упрощенную систему налогообложения (абзац 1 пункта 3 статьи 4 Закона N 129-ФЗ). Так, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ, правда, в отношении основных средств и нематериальных активов указанные организации учет в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, вести все-таки должны (абзацы 2,3 пункта 3 статьи 4 Закона N 129-ФЗ).

Так, в силу статьи 346.24 НК РФ налогоплательщики (организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ) обязаны вести учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, форма и порядок заполнения которой утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Приказом Минфина РФ от 31.12.2008 N 154н утверждены формы Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента, и Порядки их заполнения.

С 01.01.2013 ситуация меняется, поскольку права не вести бухгалтерский учет организациям, перешедшим на упрощенную систему налогообложения, ЗакономN 402-ФЗ не предоставлено.

Однако не стоит забывать, что большинство таких организаций (находящихся в организационно-правовой форме общества с ограниченной ответственностью или акционерного общества) вынуждены и сегодня вести бухгалтерский учет в силу отдельных положений законов, регулирующих их деятельность.

На это указывает ряд положений гражданского законодательства.

В силу статьи 97 ГК РФ открытое акционерное общество обязано ежегодно публиковать для всеобщего сведения годовой отчет, бухгалтерский баланс, счет прибылей и убытков. В случаях же, предусмотренных Законом об акционерных обществах, закрытое акционерное общество может быть обязано публиковать для всеобщего сведения указанные документы.

Кроме того, подпунктом 4 пункта 1 статьи 103 ГК РФ закреплено, что к исключительной компетенции общего собрания акционеров относятся, в частности, утверждение годовых отчетов, бухгалтерских балансов, счетов прибылей и убытков общества и распределение его прибылей и убытков.

Исходя из пункта 3 статьи 29 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ (АО)) стоимость эмиссионных ценных бумаг, принадлежащих обществу, и размер чистых активов общества определяются по данным бухгалтерского учета общества на отчетную дату за последний квартал, предшествующий кварталу, в течение которого советом директоров (наблюдательным советом) общества принято решение о созыве общего собрания акционеров общества, повестка дня которого содержит вопрос об уменьшении уставного капитала общества.

В силу пункта 3 статьи 35 Закона N 208-ФЗ (АО) стоимость чистых активов общества (за исключением кредитных организаций) определяется по данным бухгалтерского учета в порядке, установленном уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.

Как закреплено пунктом 1 статьи 78 Закона N 208-ФЗ (АО), в случае отчуждения или возникновения возможности отчуждения имущества с балансовой стоимостью активов общества сопоставляется стоимость такого имущества, определенная по данным бухгалтерского учета, а в случае приобретения имущества - цена его приобретения.

По итогам проверки финансово-хозяйственной деятельности общества ревизионная комиссия (ревизор) общества или аудитор общества составляет заключение, в котором должна содержаться, в том числе, информация о фактах нарушения установленных правовыми актами Российской Федерации порядка ведения бухгалтерского учета и представления финансовой отчетности, а также правовых актов Российской Федерации при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности (статья 87 Закона N 208-ФЗ (АО)).

Статья 88 Закона N 208-ФЗ (АО) напрямую устанавливает, что общество обязано вести бухгалтерский учет и представлять финансовую отчетность в порядке, установленном настоящим Федеральным законом и иными правовыми актами Российской Федерации (то есть в порядке Закона N 129-ФЗ и Федерального закона от 27.07.2010 N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности").

Наряду с названными в пункте 1 статьи 89 Закона N 208-ФЗ (АО) документами общество обязано хранить документы бухгалтерского учета.

В соответствии с пунктом 1 статьи 91 Закона N 208-ФЗ (АО) общество обязано обеспечить акционерам доступ к документам, предусмотренным пунктом 1 статьи 89 Закона N 208-ФЗ (АО). К документам бухгалтерского учета и протоколам заседаний коллегиального исполнительного органа имеют право доступа акционеры (акционер), имеющие в совокупности не менее 25 процентов голосующих акций общества.

Пунктом 2 статьи 88 Закона N 208-ФЗ (АО) отмечается, что ответственность за организацию, состояние и достоверность бухгалтерского учета в обществе, своевременное представление ежегодного отчета и другой финансовой отчетности в соответствующие органы, а также сведений о деятельности общества, представляемых акционерам, кредиторам и в средства массовой информации, несет исполнительный орган общества в соответствии с настоящим Федеральным законом, иными правовыми актами Российской Федерации, уставом общества.

Следовательно, на акционерные общества распространяются положения статьи 18 Закона N 129-ФЗ, устанавливающие ответственность (административную и уголовную) за нарушения законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете (уклонения от ведения бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством Российской Федерации и нормативными актами органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, искажения бухгалтерской отчетности и несоблюдения сроков ее представления и публикации).

В отношении обществ с ограниченной ответственности можно сделать аналогичные выводы.

Так, в силу подпункта 3 пункта 3 статьи 91 ГК РФ к компетенции общего собрания участников общества с ограниченной ответственностью относится, в том числе, утверждение годовых отчетов и бухгалтерских балансов общества и распределение его прибылей и убытков.

На основании пункта 2 статьи 30 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) стоимость чистых активов общества (за исключением кредитных организаций) определяется по данным бухгалтерского учета в порядке, установленном уполномоченным Правительством Российской Федерации федеральным органом исполнительной власти.

А исходя из пункта 2 статьи 46 Закона N 14-ФЗ стоимость отчуждаемого обществом в результате крупной сделки имущества определяется на основании данных его бухгалтерского учета, а стоимость приобретаемого обществом имущества - на основании цены предложения.

По мнению ФНС России (письмо от 15.07.2009 N ШС-22-3/566@), нормы законодательства об АО и ООО подлежат применению всеми акционерными обществами и обществами с ограниченной ответственностью, включая перешедших на упрощенную систему налогообложения. При этом данные нормы не предусматривают обязанности хозяйствующих субъектов по представлению бухгалтерской отчетности в налоговые органы.

Следовательно, наличие норм федерального законодательства об акционерных обществах и обществах с ограниченной ответственностью о необходимости ведения этими обществами бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности по основаниям, предусмотренным указанным законодательством, не противоречит положениям пункта 1 статьи 23 НК РФ и пункта 3 статьи 4 Закона N 129-ФЗ об освобождении организаций от обязанности по ведению бухгалтерского учета и представлению бухгалтерской отчетности при применении упрощенной системы налогообложения.

Учитывая изложенное, организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы и, следовательно, налоговые органы не вправе привлекать эти организации к налоговой и административной ответственности, установленной пунктом 1 статьи 126 НК РФ и частью 1 статьи 15.6 КоАП РФ.

В данном разъяснении ФНС России в подтверждение своей позиции ссылается на Определение Конституционного суда Российской Федерации от 13.06.2006 N 319-О (далее - Определение N 319-О).

Действительно, в Определении N 319-О отмечается, что особенности открытого акционерного общества как наиболее сложной формы организации бизнеса, при том что его участником может стать любое лицо, требуют публичного ведения дел, в том числе обязательной ежегодной открытой публикации для всеобщего сведения годового отчета, бухгалтерского баланса и счетов прибылей и убытков, подтвержденных независимым аудитом. Содержащаяся в этих документах информация не является коммерческой тайной, а ее представление (как акционерам, так и прочим лицам) невозможно без составления бухгалтерской отчетности. Освобождение от обязанности ведения бухгалтерского учета применительно к деятельности открытого акционерного общества не исключает, таким образом, необходимость составления по данным об имущественном и финансовом положении и результатам хозяйственной деятельности бухгалтерской отчетности в установленной Законом форме в целях обеспечения информационной открытости и возможности реализации акционерами своих прав, в том числе права получать информацию о деятельности акционерного общества.

Минфин России также полагает, что акционерные общества, перешедшие на применение упрощенной системы налогообложения, согласно ГКРФ и Закону N 208-ФЗ (АО), обязаны вести бухгалтерский учет и представлять бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке, поскольку нормы законодательства Российской Федерации об АО и ООО подлежат применению всеми акционерными обществами, включая общества, перешедшие на упрощенную систему налогообложения. При этом финансовым ведомством подчеркивается, что АО должны не просто составлять, а именно представлять в налоговые органы бухгалтерскую отчетность в общеустановленном порядке (письма от 13.09.2011 N 03-11-06/2/127, от 27.06.2011 N 03-11-06/2/98, от 10.05.2011 N 03-11-11/115).

Таким образом, с 01.01.2013 никаких исключений для АО и ООО, применяющих упрощенную систему налогообложения, не делается.

Как следует из пункта 4 статьи 4 Закона N 129-ФЗ, организации, получившие статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом"Об инновационном центре "Сколково", в случае непревышения годового объема их выручки от реализации товаров (работ, услуг) в размере одного миллиарда рублей вправе вести учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ (то есть в упрощенном варианте).

Организации, использующие указанное право, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета.

Они ведут лишь учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

При этом организации, использующие рассматриваемое право, обязаны вести бухгалтерский учет в соответствии с законодательством Российской Федерации начиная с начала календарного года, следующего за годом, в котором годовой объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций превысил один миллиард рублей.

Тем самым положения Закона N 129-ФЗ относительно организаций, получивших статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом"Об инновационном центре "Сколково", напоминают положения этого же Закона в отношении организацией, перешедших на упрощенную систему налогообложения.

Минфин России в письме от 24.11.2011 N 03-03-06/1/779 разъясняет, что бухгалтерский учет эти организации обязаны вести в полном объеме в соответствии с законодательством Российской Федерации только начиная с года, следующего за годом, в котором годовой объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций превысил один миллиард рублей.

УФНС России по г. Москве в письме от 20.01.2012 N 16-15/004428@ отмечает, что участники проекта "Сколково" вправе по своему усмотрению вести бухгалтерский учет либо учет доходов и расходов в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ.

Организации - участники проекта "Сколково" обязаны вести бухгалтерский учет в соответствии с законодательством Российской Федерации исключительно начиная с начала календарного года, следующего за годом, в котором годовой объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций превысил 1 млрд. руб.

При этом пунктом 5.1 статьи 284 НК РФ также предусмотрено, что участники проекта ведут налоговый учет в порядке, установленном статьей 346.24 НК РФ, в случаях, если они воспользовались правом ведения Книги учета доходов и расходов в соответствии с пунктом 4 статьи 4 Закона N 129-ФЗ.

Соответственно, если участник проекта воспользовался правом ведения Книги учета доходов и расходов, он не подает в налоговый орган бухгалтерскую отчетность, которая представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемую на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам (статья 2 Закона N 129-ФЗ).

В письме от 01.11.2011 N 03-11-06/2/150 финансовое ведомство рассматривает вопрос о характере права на освобождение указанной категории лиц, разъясняя, что реализация участником проекта своего права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщиков, связанных с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций, не означает перехода на применение упрощенной системы налогообложения.

Согласно же Закону N 402-ФЗ (пункт 4 статьи 6)организации, получившие статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28 сентября 2010 года N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково", вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, установленные для субъектов малого предпринимательства (см.комментарий к статье 6 Закона N 402-ФЗ).

Как отмечалось выше, Закон N 129-ФЗ распространяется на филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Закон N 402-ФЗ (подпункт 5 пункта 1 статьи 2)такую формулировку уточняет, отмечая, что его действия распространяется:

1. не только на находящиеся на территории Российской Федерации филиалы, представительства, но и иные структурные подразделения организаций, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств;
2. международные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории Российской Федерации, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации.

Такое исключение полностью согласуется с закрепленным в части 4 статьи 15 Конституции РФ правилом о том, что общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы. Если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

Однако при применении положения подпункта 5 пункта 1 статьи 2 Закона N 402-ФЗ следует иметь в виду другое положение Закона N 402-ФЗ: находящиеся на территории Российской Федерации филиал, представительство или иное структурное подразделение организации, созданной в соответствии с законодательством иностранного государства, - в случае, если в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах они ведут учет доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения в порядке, установленном указанным законодательством, могут не вести бухгалтерский учет в соответствии с Законом N 402-ФЗ (см.комментарий к статье 6 Закона N 402-ФЗ).

Кроме того, внимания заслуживают вопросы о необходимости ведения бухгалтерского учета иностранной организацией, осуществляющей на территории РФ деятельность через представительство, не приводящую к образованию постоянного представительства для целей налогообложения, а также об обязанности представлять в налоговый орган бухгалтерскую отчетность организациями, не планирующими осуществлять какую-либо деятельность в России через обособленное подразделение, но открывающими счет в банке на территории РФ.

Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н утверждено Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (далее - Положение N 34н), в соответствии с пунктом 2 которого филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Российской Федерации, могут вести бухгалтерский учет исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат Международным стандартам финансовой отчетности, разработанным Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности.

Кроме того, пункт 1 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, закрепляет, что Положение устанавливает состав, содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, кроме кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений.

Учитывая названные положения, УФНС РФ по г. Москве в письме от 14.02.2006 N 20-12/11390 приходит к выводу о том, что иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации, подпадают под понятие организации только для целей НК РФ (пункт 2 статьи 11 НК РФ), но не в целях применения законодательства о бухгалтерском учете.

Таким образом, обязанность представлять бухгалтерскую отчетность в налоговые органы РФ по формам и в порядке, установленным для российских организаций, у такого представительства иностранной организации отсутствует.

Что касается второго вопроса, по мнению финансового ведомства (письмо от 03.12.2010 N 03-02-07/1-566), у иностранной организации, которая открывает счет в банке на территории Российской Федерации и не имеет филиалов и представительств на территории Российской Федерации, не возникает обязанности по ведению бухгалтерского учета и, соответственно, по представлению в налоговый орган бухгалтерской отчетности в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ.

Очевидно, что данные разъяснения применимы и после 01.01.2013.

Следует отметить, что подпункт 5 пункта 1 статьи 2 Закона N 402-ФЗ не сразу приобрел окончательную редакцию. Проект Федерального закона N 385329-5 "О бухгалтерском учете" в редакции, принятой ГД ФС РФ в I чтении 14.01.2011 (далее - проект N 385329-5), предусматривал распространение действия комментируемого Закона на межгосударственные и межправительственные организации, их филиалы и представительства, находящиеся на территории Российской Федерации.

Однако ПУ Аппарата ГД ФС РФ в своем Заключении от 15.07.2010 N 2.2-1/2796 "По проекту Федерального закона N 385329-5 "О бухгалтерском учете" (первое чтение) (далее - Заключение от 15.07.2010) отметило, что в соответствии с пунктом "ж" статьи 2 Федерального закона от 15.07.1995 N 101-ФЗ "О международных договорах Российской Федерации" для межгосударственных и межправительственных организаций устанавливается единый термин "международная организация". Кроме того, ПУ Аппарата ГД ФС РФ были не ясны правовые основания распространения положений законопроекта на международные организации, поскольку документы представительств международных организаций в соответствии с нормами международного права неприкосновенны.

Закон N 402-ФЗ данные замечания учитывает: используется общепринятый термин "международная организация" и закреплена оговорка о приоритете международных договоров РФ.

Следует отметить, что сфера действия Закона N 402-ФЗ расширена за счет включения в нее учреждений государственного сектора экономики. Ведь в силу пункта 2 статьи Закона N 402-ФЗ его нормы применяются и при ведении бюджетного учета активов и обязательств РФ, субъектов РФ и муниципальных образований, операций, изменяющих указанные активы и обязательства, а также при составлении бюджетной отчетности.

Таким образом, с 01.01.2013 государственные (муниципальные) учреждения - казенные, бюджетные и автономные - должны руководствоваться положениями комментируемого Закона.

Следует отметить, что в отличие от Закона N 129-ФЗЗаконN 402-ФЗ говорит о сфере его действия не только по кругу лиц, но по отдельным видам операций.

Так, Закон N 402-ФЗ применяется при:

• ведении доверительным управляющим бухгалтерского учета переданного ему в доверительное управление имущества и связанных с ним объектов бухгалтерского учета, а также при ведении, в том числе одним из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц, бухгалтерского учета общего имущества товарищей и связанных с ним объектов бухгалтерского учета.

Так, Приказом Минфина России от 28.11.2001 N 97н утверждены указания об отражении в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом (далее - указания N 97н), которые устанавливают правила отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций и составления бухгалтерской отчетности при осуществлении договора доверительного управления имуществом для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству.

В соответствии со статьей 1018 ГК РФ имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет.

При отражении в бухгалтерском учете операций по передаче учредителем управления имущества в доверительное управление и других операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, используется счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет "Расчеты по договору доверительного управления имуществом" (пункт 2 указаний N 97н).

В силу пункта 3 указаний N 97н при совершении сделок с переданным в доверительное управление имуществом в письменных документах, в том числе в первичных учетных документах, после имени или наименования доверительного управляющего делается пометка "Д.У.".

На основании пункта 17 указаний N 97н доверительный управляющий представляет бухгалтерскую отчетность о своей деятельности в порядке, установленномЗакономN 129-ФЗ.

Согласно пункту 2 статьи 1043 ГК РФ ведение бухгалтерского учета общего имущества товарищей может быть поручено ими одному из участвующих в договоре простого товарищества юридических лиц.

Во исполнение данного положения Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н утверждено Положение по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, в соответствии с пунктом 12 которого при отражении в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности операций, связанных с участием в совместной деятельности (договоре простого товарищества), организация-товарищ руководствуется пунктами 13-16настоящего Положения, а товарищ, ведущий общие дела в соответствии с договором простого товарищества, руководствуется пунктами 17-21 настоящего Положения;

ведении бухгалтерского учета в процессе выполнения соглашения о разделе продукции, если иное не установлено Федеральным законом от 30 декабря 1995 года N 225-ФЗ "О соглашениях о разделе продукции" (далее - Закон N 225-ФЗ).

Как указано в пункте 2 статьи 14 Закона N 225-ФЗ, бухгалтерский учет и отчетность при выполнении работ по соглашению ведутся в валюте Российской Федерации (рублях) или в иностранной валюте. В случае если ведение бухгалтерского учета осуществляется в иностранной валюте, отчетность, представляемая в государственные органы, должна содержать данные, исчисленные как в принятой иностранной валюте, так и в рублях. При этом все данные, исчисленные в иностранной валюте, должны быть пересчитаны в рубли по курсу Банка России на день составления отчетности.

Правила такого пересчета освещены в Положении по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденном Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н, и Международном стандарте финансовой отчетности (IAS) 21 "Влияние изменений обменных курсов валют".

Таким образом, в случае, указанном в пункте 2 статьи 14 Закона N 225-ФЗ, применяются правила указанного Закона, а не комментируемого.

На данный момент несмотря на отсутствие специального указания на это в Законе N 129-ФЗ при ведении бухгалтерского учета при выполнении работ по соглашению о разделе продукции в иностранной валюте применяются не общие правила Закона N 129-ФЗ: в соответствии с пунктом 2 статьи 11 данного Закона бухгалтерский учет по валютным счетам организации и операциям в иностранной валюте ведется в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Банка России на дату совершения операции, а специальные, рассмотренные выше.

Исключено из сферы действия Закона N 402-ФЗ создание информации, необходимой для составления экономическим субъектом отчетности для внутренних целей, отчетности, представляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями, а также отчетности для иных целей, если законодательством Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним правилами составления такой отчетности не предусматривается применение Закона N 402-ФЗ.

Примером такого исключения из сферы действия Закона N 402-ФЗ может быть формирование кредитной организацией внутренней отчетности в рамках ВПОДК (Внутренние процедуры оценки достаточности капитала), которому посвящены Методические рекомендации по организации кредитными организациями внутренних процедур оценки достаточности капитала, утвержденные письмом Банка России от 29.06.2011 N 96-Т.

В такую отчетность включается следующая информация:

• об агрегированном объеме рисков, принятых кредитной организацией, а также о принятых объемах каждого существенного для кредитной организации вида риска;
• об уровнях рисков, принятых отдельными подразделениями кредитной организации;
• о размере ВК и использовании подразделениями кредитной организации выделенных им лимитов ВК;
• о фактах нарушения подразделениями кредитной организации установленных лимитов, а также предпринимаемых мерах по урегулированию выявленных нарушений;
• о результатах стресс-тестирования;
• о текущей внутренней оценке достаточности капитала.