Непредставление банком, кредитной организацией, у которой отозвана лицензия на осуществление банковских операций, справок о наличии счетов (счета инвестиционного товарищества), вкладов (депозитов) в банке и (или) об остатках денежных средств (драгоценных металлов) на счетах (счете инвестиционного товарищества), вкладах (депозитах), выписок по операциям на счетах (счете инвестиционного товарищества), по вкладам (депозитам) в налоговый орган в соответствии с пунктом 2 статьи 86 настоящего Кодекса и (или) несообщение об остатках денежных средств (драгоценных металлов) на счетах, операции по которым приостановлены, в соответствии с пунктом 5 статьи 76 настоящего Кодекса, а также представление справок (выписок) с нарушением срока или справок (выписок), содержащих недостоверные сведения:
- влечет взыскание штрафа в размере 20 тысяч рублей.
Комментарий к ст. 135.1 Налогового кодекса
1. До недавнего времени название статьи 135.1, введенной Федеральным законом от 09.07.1999 N 154-ФЗ, было сформулировано очень широко - "Непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков - клиентов банка" - и не соответствовало диспозициям норм, включенных в эту статью. Федеральным законом от 02.04.2014 N 52-ФЗ название статьи 135.1 НК РФ изложено в новой редакции - "Непредставление банком справок (выписок) по операциям и счетам (счету инвестиционного товарищества) в налоговый орган".
В прежней редакции нормы п. 1 ст. 135.1 НК РФ устанавливали ответственность за непредставление банками по мотивированному запросу налогового органа справок по операциям и счетам организаций или граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в установленный НК РФ срок при отсутствии признаков правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 135.1 НК РФ. Причем диспозиция нормы п. 2 ст. 135.1 НК РФ полностью совпадала по смыслу с диспозицией нормы п. 1 ст. 135.1 НК РФ, поэтому становилось непонятным, что законодатель имел в виду и какие признаки правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 135.1 НК РФ, могут отсутствовать в правонарушении, указанном в п. 1 ст. 135.1 НК РФ.
Согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Представляется, что это положение может быть распространено на соответствующие отношения с участием банков. Следовательно, применению подлежала мера взыскания, установленная п. 1 ст. 135.1 НК РФ (штраф в размере 10 тысяч рублей).
Таким образом, ст. 135.1 НК РФ фактически содержала только один состав правонарушения, за которое установлена ответственность в виде штрафа в размере 10 тысяч рублей:
- непредставление банками по мотивированному запросу налогового органа справок по операциям и счетам организаций или граждан, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, в установленный НК РФ срок.
Законодатель учел описанные обстоятельства и изложил ст. 135.1 НК РФ в следующей редакции:
- непредставление банком справок о наличии счетов (счета инвестиционного товарищества), вкладов (депозитов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах (счете инвестиционного товарищества), вкладах (депозитах), выписок по операциям на счетах (счете инвестиционного товарищества), по вкладам (депозитам) в налоговый орган в соответствии с пунктом 2 статьи 86 настоящего Кодекса и (или) несообщение об остатках денежных средств на счетах, операции по которым приостановлены, в соответствии с пунктом 5 статьи 76 настоящего Кодекса, а также представление справок (выписок) с нарушением срока или справок (выписок), содержащих недостоверные сведения.
2. Диспозиции норм ст. 135.1 НК РФ предусматривают ответственность за нарушение обязанностей банков, установленных п. 2 ст. 86 НК РФ.
Непосредственным объектом рассматриваемого правонарушения является установленный НК РФ порядок представления банками информации (справок) по операциям и счетам их клиентов, либо представление их с нарушением срока, либо представление недостоверных сведений.
Состав правонарушения, установленного ст. 135.1 НК РФ, является формальным и считается оконченным в момент истечения срока представления банком соответствующей информации.
Объективную сторону правонарушения, установленного ст. 135.1 НК РФ, формирует бездействие банка, обязанного в течение трех дней после мотивированного запроса налогового органа представить ему информацию в соответствии с п. 2 ст. 86 НК РФ.
Деяние банка может быть квалифицировано как правонарушение, ответственность за которое установлена ст. 135.1 НК РФ, если доказаны:
1) мотивированность запроса налогового органа о представлении справок.
В судебной практике вырабатываются критерии мотивированности таких запросов (см. комментарий к п. 2 ст. 86 НК РФ): запрос налогового органа о представлении справок об операциях и счетах считается мотивированным, если в нем указано (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2002 по делу N А42-3353/01-12, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.03.2001 по делу N Ф04/633-75/А75-2001), какие именно сведения следует представить в налоговый орган, для какой цели необходимо представление этих сведений, по каким основаниям налоговый орган запрашивает соответствующие сведения.
Неисполнение банком запроса налогового органа, не удовлетворяющего указанным критериям мотивированности запроса, не образует состава рассматриваемого правонарушения.
Форма (форматы) и порядок направления налоговым органом запроса в банк установлены Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/518@ "Об утверждении Порядка направления налоговым органом запросов в банк (оператору по переводу денежных средств) о наличии счетов (специальных банковских счетов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах (специальных банковских счетах), о представлении выписок по операциям на счетах (специальных банковских счетах), справок об остатках электронных денежных средств и переводах электронных денежных средств организаций (индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты) на бумажном носителе, а также форм соответствующих запросов", Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/520@ "Об утверждении Порядка представления в банки (операторам по переводу денежных средств) документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и представления банками (операторами по переводу денежных средств) информации по запросам налоговых органов в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи", а также Приказом ФНС РФ от 29.11.2011 N ММВ-7-6/901@ "О вводе в промышленную эксплуатацию программного обеспечения задачи "Передача в банки документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, и представление банками информации в налоговые органы в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи" ("Банк-Обмен")";
2) факт несоблюдения банком при исполнении соответствующей обязанности срока, установленного п. 2 ст. 86 НК РФ, - направление справок по операциям и счетам по истечении трех дней после получения мотивированного запроса (см. комментарий к ст. 86 НК РФ).
При определении этого срока необходимо уделять особое внимание доказыванию факта получения банком запроса налогового органа. Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 14.03.2014 N Ф05-1942/2014 по делу N А40-22889/13 суд признал неправомерным привлечение банка к ответственности на основании ст. 135.1 НК РФ за несвоевременное представление выписки по операциям на счете (счетах) организации. В частности, суд отклонил довод налогового органа о получении банком запроса в определенную дату в связи с отсутствием надлежащих доказательств, подтверждающих вручение представителю банка запроса именно в эту дату. Налоговый орган указывал, что согласно информации, содержащейся на официальном сайте Почты России в разделе "Отслеживание почтовых отправлений", почтовое отправление было вручено в дату, указываемую налоговым органом. Между тем согласно ответу Минкомсвязи России на запрос суда внесенная в системы информация на официальном сайте ФГУП "Почта России" в разделе "Отслеживание почтовых отправлений" не может являться основанием для официального ответа на запрос пользователей услуг почтовой связи по вопросам отслеживания регистрируемых почтовых отправлений. За более полной информацией следует обращаться в структурное отделение почтовой связи;
3) факт непредставления именно информации, предусмотренной ст. 86 НК РФ.
До внесения изменений в ст. 86 и ст. 135.1 НК РФ в судебной практике встречается значительное количество споров, связанных с определением состава документов и информации, которые могут запрашиваться налоговым органом по п. 2 ст. 86 НК РФ и, соответственно, непредставление которых образует состав правонарушения, установленного ст. 135.1 НК РФ (см. в этой связи, например, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.05.2003 по делу N А56-38032/02, Постановление ФАС Уральского округа от 23.04.2002 N Ф09-776/02-АК, Постановление ФАС Центрального округа от 16.06.2003 по делу N А64-5035/02-16, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 04.10.2000 по делу N Ф04/2532-517/А75-2000). Суды исходили из того, что расширительное толкование налоговыми органами положений статьи 135.1 НК РФ приводит к нарушению тайны банковского счета и операций по счетам клиентов банка, обязанность сохранения которой предусмотрена положениями ст. 857 ГК РФ и ст. 26 Закона о банковской деятельности. Представляется, что применявшиеся в судебной практике подходы будут пересматриваться.
Согласно п. 2 ст. 86 НК РФ банки должны выдать по мотивированному запросу налогового органа:
- справки о наличии счетов в банке;
- справки о наличии вкладов (депозитов) в банке;
- справки об остатках денежных средств на счетах;
- справки об остатках денежных средств на вкладах (депозитах);
- выписки по операциям на счетах;
- выписки по операциям по вкладам (депозитам);
- справки об остатках электронных денежных средств;
- справки о переводах электронных денежных средств.
Причем речь идет о счетах (вкладах):
- организаций;
- индивидуальных предпринимателей;
- физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.
- Форма и Порядок представления банками информации по запросам налоговых органов установлены Приказом ФНС России от 25.07.2012 N ММВ-7-2/519@ "Об утверждении Порядка представления банками (операторами по переводу денежных средств) информации о наличии счетов (специальных банковских счетов) в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах (специальных банковских счетах), об операциях на счетах (специальных банковских счетах), об остатках электронных денежных средств и переводах электронных денежных средств по запросам налоговых органов на бумажном носителе, а также соответствующих форм справок и выписки";
4) вина банка.
Не образует состава правонарушения, установленного ст. 135.1 НК РФ, непредставление банком справок по операциям и счетам лиц, не являющихся налогоплательщиками, а также по счетам физических лиц, не являющихся предпринимателями без образования юридического лица (см. комментарий к ст. 86 НК РФ).
Также не образует состава рассматриваемого правонарушения непредставление банком справок по счетам, не являющимся таковыми для целей налогового законодательства.
О порядке применения меры ответственности за правонарушения, установленные ст. 135.1 НК РФ, - порядке взыскания штрафа см. комментарий к ст. 136 НК РФ.
3. При определении ответственности банков за непредставление информации налоговым органам необходимо учитывать разграничение обязанностей банков как налоговых посредников и как обычных организаций в терминологии НК РФ.
В соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию). При этом согласно п. 6 статьи 93.1 НК РФ отказ лица от представления истребуемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьей 126 НК РФ. В ранее действовавшей редакции отсылка делалась на ст. 129.1 НК РФ.
Судебная практика рассматривает банки в качестве субъектов налоговой ответственности, предусмотренной статьей 129.1 НК РФ, поскольку они являются в терминологии НК РФ также "лицами", на которых распространяется ст. 93.1 НК РФ. Согласно Постановлению ФАС Северо-Западного округа от 06.11.2008 по делу N А56-4023/2008 в тех случаях, когда нормами НК РФ не используется специальное понятие "банки", любая кредитная организация (включая банки) как юридическое лицо подпадает под понятие "организации", а следовательно, и под более общее понятие - "лица".
В соответствии с ч. 1 ст. 15.6 КоАП непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных частью 2 ст. 15.6 НК РФ, влекут наложение административного штрафа на граждан в размере от ста до трехсот рублей, на должностных лиц - от трехсот до пятисот рублей.
Следует отметить, что согласно ст. 19.7 КоАП непредставление или несвоевременное представление в государственный орган (должностному лицу), орган (должностному лицу), осуществляющий (осуществляющему) государственный контроль (надзор), муниципальный контроль, сведений (информации), представление которых предусмотрено законом и необходимо для осуществления этим органом (должностным лицом) его законной деятельности, либо представление в государственный орган (должностному лицу), орган (должностному лицу), осуществляющий (осуществляющему) государственный контроль (надзор), муниципальный контроль, таких сведений (информации) в неполном объеме или в искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных статьей 6.16, частью 2 статьи 6.31, частью 4 статьи 14.28, статьями 19.7.1, 19.7.2, 19.7.2-1, 19.7.3, 19.7.5, 19.7.5-1, 19.7.5-2, 19.7.7, 19.7.8, 19.8, 19.8.3 КоАП, влечет предупреждение или наложение административного штрафа на граждан в размере от ста до трехсот рублей; на должностных лиц - от трехсот до пятисот рублей; на юридических лиц - от трех тысяч до пяти тысяч рублей.
Анализ положений законодательства о налогах и сборах и законодательства об административных правонарушениях показывает, что ст. 19.7 КоАП РФ предусматривает наступление административной ответственности в тех случаях непредставления в налоговые или таможенные органы (их должностным лицам) сведений (информации), когда эти деяния не влекут налоговой ответственности, предусмотренной ст. 135.1 НК РФ, или административной ответственности, предусмотренной ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ, поскольку нормы ст. 135.1 НК РФ и ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ можно рассматривать как специальные нормы по отношению к общей норме, содержащейся в ст. 19.7 КоАП РФ.
