1. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств:
1) отсутствие события налогового правонарушения;
2) отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения;
3) совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста;
4) истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
2. Помимо обстоятельств, указанных в пункте 1 настоящей статьи, лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если такое правонарушение было совершено при приобретении (формировании источников приобретения), использовании либо распоряжении имуществом и (или) контролируемыми иностранными компаниями, а также счетами (вкладами), информация о которых содержится в специальной декларации и (или) прилагаемых к ней документах и (или) сведениях, представленных в соответствии с Федеральным законом "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".
В случае, указанном в настоящем пункте, основанием для непривлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения является представление копии такой специальной декларации и копий прилагаемых к ней документов и (или) сведений с отметкой налогового органа о приеме.
Комментарий к ст. 109 Налогового кодекса
Комментируемая статья содержит исчерпывающий (закрытый) перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения. Лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств.
1. Отсутствие события налогового правонарушения. Данное обстоятельство означает, что налоговое правонарушение не имело места в действительности. В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа не может квалифицировать противоправное деяние как налоговое правонарушение в соответствии с признаками, указанными в ст. 116 - 129.4 главы 16 Налогового кодекса РФ, либо как правонарушение, признаки которого указаны в ст. 132 - 135.2 главы 18 Налогового кодекса РФ.
2. Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения. Согласно ст. 106 Налогового кодекса РФ обязательным признаком налогового правонарушения является его виновность, т.е. вина нарушителя представляет собой один из обязательных элементов состава налогового правонарушения (см. комментарий к ст. 111 Налогового кодекса РФ).
3. Совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста. Достижение физическим лицом шестнадцатилетнего возраста на момент совершения нарушения законодательства о налогах и сборах является обязательным условием привлечения физических лиц к налоговой ответственности (см. комментарий к ст. 107 Налогового кодекса РФ).
Наличие обстоятельств, указанных в п. 2 и 3 комментируемой статьи, исключает налоговую ответственность ввиду отсутствия двух элементов состава налогового правонарушения - субъективной стороны и субъекта налогового правонарушения. Считаем, что в перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, необходимо включить формулировку "отсутствие состава налогового правонарушения". При такой формулировке отсутствие хотя бы одного элемента состава налогового правонарушения исключает налоговую ответственность. Так, согласно подп. 2 п. 7 ст. 101.4 Налогового кодекса РФ в ходе рассмотрения акта и других материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает, образуют ли выявленные нарушения состав налоговых правонарушений, содержащихся в Налоговом кодексе РФ.
4. Истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Привлечение к налоговой ответственности возможно, если не истек срок давности, предусмотренный ст. 113 Налогового кодекса РФ. По общему правилу срок давности привлечения к налоговой ответственности не может превышать три года (см. комментарий к ст. 113 Налогового кодекса РФ).
